Главное в статье: методика формирования и объем показателей формы 4 "Отчет об исполнении сметы доходов и расходов средств от приносящей доходы деятельности бюджетной организации".

Заголовочная часть формы 4

Форма 4 "Отчет об исполнении сметы доходов и расходов средств от приносящей доходы деятельности бюджетной организации" приведена в приложении 6 к Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций, утвержденной постановлением Минфина от 10.03.2010 № 22 (далее – форма 4, Инструкция № 22).

В заголовочной части формы 4 указываются следующие данные:

• дата, на которую она составлена;
• полное наименование организации (получателя (распорядителя) бюджетных средств);
• полный адрес, телефон;
• бюджет (республиканский, местный);
• наименование источника доходов (внебюджетные средства в соответствии с классификацией доходов);
• раздел и подраздел доходов;
• код главы по соответствующей ведомственной классификации;
• коды расходов в разрезе функциональной и программной классификаций (раздел, подраздел, программа, подпрограмма);
• периодичность представления (годовая, квартальная);
• единица измерения.

Напомним, что с 1 февраля 2017 г. коды программы, подпрограммы предусмотрены в заголовочной части формы 4 и заполняются при использовании программно-целевого метода в бюджетном процессе в соответствии с нормами постановления Минфина от 26.12.2016 № 112 "О внесении изменений и дополнений в Инструкцию о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций" (далее – постановление № 112).

К 2020 г. охват расходов бюджета государственными программами планируется повысить до не менее 90 %.

Периодичность, порядок и сроки представления

Форма 4 составляется бюджетными организациями, которые в соответствии с законодательством Республики Беларусь имеют право осуществлять приносящую доходы (предпринимательскую) деятельность (п. 48 Инструкции № 22).

Периодичность представления формы 4 – годовая и квартальная.

В соответствии с пп. 3–5, 7 Инструкции № 22 бухгалтерская отчетность (включая форму 4) годовая составляется на 1 января года, следующего за отчетным, а квартальная – по состоянию на 1 апреля, 1 июля, 1 октября текущего года.

Как и другие формы бухгалтерской отчетности, форма 4 составляется нарастающим итогом с начала отчетного года в белорусских рублях с двумя знаками после запятой, представляется на бумажном носителе и (или) в электронном виде в форме электронного документа.

Сроки представления бухгалтерской отчетности (включая форму 4) устанавливаются в соответствии с п. 93 Инструкции № 22. Для распорядителей средств республиканского бюджета они устанавливаются Минфином ежегодно, а для распорядителей средств местных бюджетов – соответствующими местными финансовыми органами.

Получатель бюджетных средств – бюджетная организация представляет бухгалтерскую отчетность (включая форму 4) распорядителю бюджетных средств (вышестоящей организации) (п. 87 Инструкции № 22).

Согласно п. 91 Инструкции № 22 распорядители бюджетных средств на основании показателей форм бухгалтерской отчетности получателей бюджетных средств составляют сводную бухгалтерскую отчетность (включая свод по форме 4) путем суммирования одноименных показателей по соответствующим строкам и графам с исключением взаимосвязанных показателей по консолидируемым позициям.

Следуя нормам п. 90 Инструкции № 22 сводную бухгалтерскую отчетность составляют:

• распорядители бюджетных средств, имеющие обособленные структурные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс;
• распорядители бюджетных средств, имеющие подведомственные бюджетные организации, и др.

Распорядители средств республиканского бюджета представляют бухгалтерскую отчетность в Минфин, а распорядители средств местных бюджетов – в местный финансовый орган.

Распорядители бюджетных средств сводную бухгалтерскую отчетность представляют с сопроводительным письмом в отдельной папке в сброшюрованном виде (п. 92 Инструкции № 22).

Формирование показателей формы 4

Общие положения

Методика формирования показателей формы 4 определена в главе 7 Инструкции № 22.

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с постановлением № 112 форма 4 изложена в новой редакции.

Согласно п. 49 Инструкции № 22 форма 4 составляется по каждому источнику доходов (по подразделу доходов классификации доходов) в соответствии с функциональной, программной (при использовании программно-целевого метода в бюджетном процессе), экономической классификациями и соответствующей ведомственной классификацией, а также свод по форме 4 в целом по бюджетной организации.

Распорядители бюджетных средств на основании данных бухгалтерской отчетности бюджетных организаций составляют форму 4 в составе сводной бухгалтерской отчетности по каждому источнику доходов (по подразделу доходов классификации доходов) в соответствии с функциональной, экономической классификациями и главам соответствующей ведомственной классификации, а также свод по форме 4 в целом по распорядителю бюджетных средств (п. 50 Инструкции № 22).

Изменения в бухгалтерской отчетности (включая форму 4), относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам, производятся в бухгалтерской отчетности, составляемой за тот отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных (п. 16 Инструкции № 22).

Расходы в форме 4 и в смете доходов и расходов внебюджетных средств бюджетных организаций (далее – смета) отражаются по следующим направлениям:

1) текущие расходы (затраты), необходимые для осуществления приносящей доходы деятельности;

2) расходы на уплату налогов, сборов (пошлин) и других платежей, подлежащих уплате в республиканский и местные бюджеты в соответствии с законодательством;

3) использование сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетной организации.

Согласно п. 24 Положения о порядке формирования внебюджетных средств, осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, направлениях и порядке использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, утвержденного постановлением Совмина от 19.07.2013 № 641 (далее – Положение № 641), сумма превышения доходов над расходами, остающаяся в распоряжении бюджетной организации, определяется ежемесячно по каждому источнику доходов.

Расчет производится следующим образом: из суммы доходов от предпринимательской деятельности (от иной приносящей доходы деятельности) вычитаются суммы налогов, сборов (пошлин) и иных обязательных платежей, уплаченных в соответствующий бюджет, государственные внебюджетные фонды, и фактические расходы в пределах сметы.

Сумма превышения доходов над расходами, остающаяся в распоряжении организации, используется на цели в соответствии с п. 25 Положения № 641.

Порядок отражения в бухгалтерском учете использования внебюджетных средств в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетных организаций, на цели, предусмотренные п. 25 Положения № 641, определен письмом Минфина от 28.01.2014 № 15-1-19/75 (см. таблицу ниже).

Учет использования сумм превышения доходов над расходами, остающихся
в распоряжении бюджетных организаций

Методика формирования отдельных показателей

В графе 4 "Утверждено по смете на год" формы 4 отражаются показатели утвержденной сметы на год.

Плановые показатели в форме 4 должны соответствовать утвержденным сметам с учетом внесенных в отчетном периоде в установленном порядке изменений (пп. 15, 51 Инструкции № 22).

В графе 5 "Исполнено по банковскому счету" формы 4 согласно п. 52 Инструкции № 22 отражаются:

1) суммы остатков внебюджетных средств на начало года и конец отчетного периода (строки 001 "Остаток средств на начало года" и 066 "Остаток средств на конец отчетного периода"). Сводные данные этих строк должны соответствовать выписке банка, остаткам в кассе, а также данным бухгалтерского баланса по банковским счетам по внебюджетным средствам;

2) суммы поступлений за отчетный период, в т.ч. суммы полученных авансов, за вычетом возвращенных сумм (строка 002 "Доходы");

3) суммы разниц, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, денежных средств по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (строка 003 "Источники финансирования (разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь)"). Строка 003 в форму 4 введена постановлением № 112 с 1 февраля 2017 г.;

4) суммы произведенных в отчетном периоде кассовых расходов по соответствующим статьям, подстатьям и элементам расходов экономической классификации расходов бюджета (строки 004–047, 051–065).

Из п. 52 Инструкции № 22 следует, что показатель по строке 002 "Доходы" графы 5 "Исполнено по банковскому счету" должен соответствовать сумме разницы между дебетовым и кредитовым оборотом субсчетов 111 "Текущий счет по внебюджетным средствам" и 118 "Текущий валютный счет по внебюджетным средствам".

Содержание показателя, отражаемого по строке 002 графы 5, существенно отличается от понятия доход (выручка) от осуществления приносящей доходы (предпринимательской) деятельности, отражаемой на субсчете 237 "Прочие источники" и субсчетах счета 28 "Реализация".

В настоящее время бюджетные организации при осуществлении приносящей доходы (предпринимательской) деятельности выручку от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, другие доходы должны признавать в бухгалтерском учете по методу начисления. Под методом начисления понимается отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним. Сказанное определено п. 1 постановления Минфина от 08.02.2013 № 11 "О некоторых вопросах бухгалтерского учета доходов в бюджетных организациях и внесении изменений и дополнения в некоторые постановления Министерства финансов Республики Беларусь".

Принцип начисления является одним из принципов бухгалтерского учета и отчетности, установленных п. 1 ст. 3 Закона от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон № 57-З).

В связи с введением в форму 4 строки 003 (см. выше) напомним нормы законодательства, связанные с пересчетом выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь.

Разницы, возникающие при пересчете выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли, относятся бюджетными организациями на увеличение или уменьшение источников финансирования в порядке, установленном законодательством (п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).

Порядок пересчета выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц определен Методическими указаниями о порядке учета денежных средств организациями, финансируемыми из бюджета, утвержденными приказом Минфина от 17.12.1999 № 364 (далее – Методические указания № 364).

В бухгалтерском учете и отчетности иностранная валюта и средства, приобретенные за счет иностранной валюты, дебиторская и кредиторская задолженности отражаются в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности. Разница, возникающая при изменении Нацбанком курсов иностранных валют, зачисляется бюджетными организациями на увеличение или уменьшение бюджетного или внебюджетного источника финансирования (п. 8 Методических указаний № 364).

Обязательства и имущество в иностранной валюте на отчетную дату пересчитываются по курсу последнего календарного дня отчетного периода (п. 2 ст. 101 БдК).

Из вышеизложенного следует, что по операциям, осуществляемым за счет приносящей доходы (предпринимательской) деятельности, курсовые разницы следует относить в дебет (кредит) субсчета 410 "Прибыли и убытки" или субсчета 237 "Прочие источники".

В графе 6 "Фактически исполнено" формы 4 отражаются остатки по субсчетам 237 "Прочие источники", 238 "Заемные средства", 280 "Реализация продукции (работ, услуг)", 410 "Прибыли и убытки" пассива бухгалтерского баланса с учетом несписанных расходов и убытков по субсчетам 080 "Затраты на производство", 082 "Затраты на научно-исследовательские работы по договорам", 211 "Расходы по внебюджетным средствам", 212 "Расходы по внебюджетным средствам на капитальные вложения", 410 "Прибыли и убытки" актива бухгалтерского баланса (п. 53 Инструкции № 22).

Согласно п. 21 Инструкции № 22 бухгалтерский баланс на 1 января следующего года составляется после годового заключения счетов. Под годовым заключением счетов понимается отражение в учете заключительных записей по списанию произведенных в течение текущего отчетного года фактических расходов как за счет бюджетного источника финансирования, так и за счет внебюджетных источников.

Норма п. 21 Инструкции № 22 о том, что списание расходов при осуществлении приносящей доходы (предпринимательской) деятельности производится в конце года, противоречит положениям Инструкции о порядке бухгалтерского учета расходов в бюджетных организациях, утвержденной постановлением Минфина от 31.12.2009 № 157 (далее – Инструкция № 157).

Согласно п. 11 Инструкции № 157 расходы по внебюджетным средствам (в сумме, равной фактической себестоимости изготовленной продукции, выполненных работ, оказанных услуг) списываются без всяких оговорок ежемесячно (в подсобных сельских и учебно-опытных хозяйствах – в конце года).

В связи с сезонным характером производства в подсобных сельских и учебно-опытных хозяйствах все расчеты, связанные с исчислением фактической себестоимости сельскохозяйственной продукции, делаются лишь в конце года, поэтому и списание расходов производится в конце года.

Однако несмотря на то, что в подсобных сельских хозяйствах фактическая себестоимость сельскохозяйственной продукции определяется в конце года, учет этой продукции (выпуск из производства, отгрузка покупателям, использование для собственных нужд организации) ведется в течение года (по мере осуществления названных операций). Названные операции в течение года отражаются в бухгалтерском учете по плановой себестоимости и корректируются до фактической себестоимости лишь в конце года после составления отчетных калькуляций.

Из вышеизложенного следует, что в конце года списанию подлежит лишь разница между фактической себестоимостью выпущенной сельскохозяйственной продукции и ее плановой себестоимостью.

Следует также отметить, что Инструкция № 22 не включает в понятие годового заключения счетов списание финансового результата от реализации продукции (работ, услуг) и других материальных ценностей.

Поэтому бюджетные организации вправе производить списание финансового результата (прибыли или убытка) ежемесячно или в конце года (в соответствии с учетной политикой).

Сумма прибыли отражается бухгалтерской записью:

Д-т субсч. 237 "Прочие источники", 280 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т субсч. 410 "Прибыли и убытки".

Сумма убытка отражается обратной бухгалтерской записью:

Д-т субсч. 410 "Прибыли и убытки"

К-т субсч. 237 "Прочие источники", 280 "Реализация продукции (работ, услуг)".

По мнению автора, бухгалтерские записи по списанию финансового результата от реализации продукции (работ, услуг) и других материальных ценностей должны составляться ежемесячно.

Составление этих записей ежемесячно позволяет определять финансовый результат деятельности организации нарастающим итогом с начала года на одном субсчете 410 "Прибыли и убытки". Такую методику учета можно предусмотреть в учетной политике организации. При ее использовании субсчета по учету реализованной продукции (работ, услуг) (237 "Прочие источники" и 280 "Реализация продукции (работ, услуг)") должны закрываться ежемесячно и остатков по этим субсчетам в бухгалтерском балансе не должно быть.

Анна Чернюк, доцент