Оприходование материальных запасов, приобретенных за счет бюджетных средств, производится по стоимости приобретения, включая НДС, а приобретенных за счет средств, получаемых от осуществления предпринимательской деятельности, – не включая НДС (пп. 1, 2 Инструкции о порядке отражения в бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость бюджетными организациями, утвержденной постановлением Минфина от 15.03.2000 № 19).

Сумма НДС при приобретении материальных запасов за счет доходов от предпринимательской деятельности отражается записью:

Д-т субсч. 175 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)"

К-т субсч. 178 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", 179 "Расчеты в порядке плановых платежей".

Согласно п. 6 Методических указаний о порядке учета материальных запасов учреждениями и организациями, состоящими на бюджете, утвержденных приказом Минфина от 11.12.1997 № 59 (далее – Методические указания № 59):

1) материальные запасы, приобретенные в мелкооптовых базах и магазинах с предоставлением торговой скидки, отражаются в синтетическом и аналитическом учете по ценам приобретения без вычета торговой скидки. На сумму этой скидки уменьшаются фактические расходы по соответствующим элементам расходов бюджетной сметы (например, при приобретении продуктов питания уменьшаются фактические расходы по элементу 1.10.03.04 "Продукты питания");

2) затраты по найму транспорта, связанные с приобретением продуктов питания и лекарственных средств (в отличие от других материальных запасов), не относятся на увеличение их стоимости, а включаются в состав фактических расходов по подстатье 1.10.05.00 "Оплата транспортных услуг".

Указанное выше положение по учету затрат по найму транспорта соответствует подп. 44.5 Инструкции о порядке применения бюджетной классификации Республики Беларусь, утвержденной постановлением Минфина от 31.12.2008 № 208.

Согласно п. 12 Методических указаний № 59 в стоимость материальных запасов не включается стоимость тары (упаковки), не подлежащей возврату (обмену), а относится на фактические расходы организации (по элементу 1 10 03 05 "Прочие расходные материалы и предметы снабжения") при оприходовании материальных запасов

Средства, получаемые государственными организациями здравоохранения за лекарственные средства и изделия медицинского назначения (приобретенные за счет средств бюджета с оплатой в централизованном порядке) при использовании их для оказания платных медицинских услуг, подлежат возмещению (перечислению) в соответствующий бюджет в счет компенсации его расходов за счет внебюджетных средств от приносящей доходы деятельности.

В 2017 г. этой нормой следует руководствоваться на основании п. 7 приложения 11 и п. 6 приложения 13 к Закону от 18.10.2016 № 431-3 "О республиканском бюджете на 2017 год".

Названная норма законодательства обязывает организации здравоохранения вести раздельный учет лекарственных средств, приобретенных за счет средств республиканского бюджета и соответствующих местных бюджетов с оплатой их стоимости:

1) в централизованном порядке;

2) со счета территориального органа государственного казначейства.

Средства, поступившие от заказчиков платных медицинских услуг за лекарственные средства, которые были приобретены за счет средств бюджета с оплатой их стоимости в централизованном порядке, подлежат возмещению (перечислению) в соответствующий бюджет в счет компенсации его расходов.

Средства, поступившие от заказчиков платных медицинских услуг за лекарственные средства, которые были приобретены за счет средств бюджета с оплатой их стоимости со счета территориального органа государственного казначейства, подлежат возмещению (перечислению) на счет территориального органа государственного казначейства

Согласно п. 32 Инструкции о порядке оплаты бюджетных обязательств, принятых получателями бюджетных средств, и обязательств, принятых получателями средств бюджета государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, утвержденной постановлением Минфина от 29.06.2000 № 66, расчеты за счет бюджетных средств в условиях казначейской системы финансирования с использованием аккредитивов разрешены только по договорам с нерезидентами Республики Беларусь. Расчеты аккредитивами за счет бюджетных средств внутри республики в условиях казначейской системы нормативными документами не предусмотрены

Бухгалтерские записи по операциям 4, 5 соответствуют п. 27 корреспонденции счетов по операциям учета материальных запасов Методических указаний № 59 и нормам п. 75 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина от 30.11.2007 № 180 (далее – Инструкция № 180)

Безвозмездная помощь подразделяется на помощь, поступающую от иностранных источников, и помощь, поступающую от источников в Республике Беларусь.

К нормативным документам, регулирующим порядок получения и использования иностранной безвозмездной помощи, относятся:

1) Положение о порядке получения, учета, регистрации, использования иностранной безвозмездной помощи, контроля за ее получением и целевым использованием, а также регистрации гуманитарных программ, утвержденное Декретом от 31.08.2015 № 5 "Об иностранной безвозмездной помощи";

2) постановление Управления делами Президента Республики Беларусь от 08.02.2016 № 2 "Об установлении форм документов".

Порядок получения и использования безвозмездной помощи от источников в Республике Беларусь регулируется Указом от 01.07.2005 № 300 "О предоставлении и использовании безвозмездной (спонсорской) помощи"

Бухгалтерские записи по операциям 10, 11 соответствуют п. 32 корреспонденции счетов по операциям учета материальных запасов Методических указаний № 59 и нормам п. 75 Инструкции № 180

Бухгалтерские записи по операциям 12а и 13а соответствуют п. 33 корреспонденции счетов по операциям учета материальных запасов Методических указаний № 59

Бухгалтерские записи по операции 14 соответствуют п. 30 корреспонденции счетов по операциям учета материальных запасов Методических указаний № 59. Из приведенной корреспонденции субсчетов видно, что стоимость реализованных материальных запасов, приобретенных за счет бюджетных средств, следует внести в доход соответствующего бюджета (кредит субсчета 173 "Расчеты с бюджетом").

По мнению автора, аналогично следует рассуждать при реализации материалов, полученных при выбытии объектов основных средств и отдельных предметов в составе оборотных средств, приобретенных за счет бюджетных средств (выручка должна быть внесена в доход бюджета)

Бухгалтерские записи по операции 15 составлены автором с учетом изменившегося законодательства.

В настоящее время бюджетные организации при осуществлении приносящей доходы деятельности выручку от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, другие доходы должны признавать в бухгалтерском учете по методу начисления.

Вместо субсчета 178 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" в учетной политике можно предусмотреть использование субсчетов 154 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и 155 "Расчеты с заказчиками по авансам"

Погашение обязательств получателей бюджетных средств, подлежащих оплате за счет средств бюджета, путем проведения взаимозачета производится в соответствии с Инструкцией о порядке проведения взаимозачета налогов, сборов (пошлин), иных обязательных платежей, подлежащих уплате плательщиком (иным обязанным лицом), и денежных обязательств получателей бюджетных средств перед этим плательщиком (иным обязанным лицом), в том числе по средствам государственных целевых бюджетных фондов, утвержденной постановлением Минфина от 21.12.2011 № 136

Бюджетные организации могут получать иностранную валюту:

1) в соответствии с Порядком финансирования расходов республиканского бюджета в иностранной валюте, утвержденным приказом Минфина от 23.09.1998 № 224;

2) путем ее приобретения на внутреннем валютном рынке в соответствии с Инструкцией о порядке совершения валютно-обменных операций с участием юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, утвержденной постановлением Правления Нацбанка от 28.07.2005 № 112

Порядок распоряжения возвращенными поставщиками суммами дебиторской задолженности (операции 19–22) определен Инструкцией о порядке организации и осуществления исполнения республиканского бюджета, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов по расходам, утвержденной постановлением Минфина от 27.07.2011 № 63 (далее – Инструкция № 63).

В соответствии с Инструкцией № 63 суммы дебиторской задолженности, возвращенные поставщиками, используются по разным направлениям в зависимости от того, за счет ассигнований какого финансового года (текущего года или прошлых лет) дебиторская задолженность была образована.

Согласно подп. 40.1 Инструкции № 63 при поступлении на текущий бюджетный счет получателя бюджетных средств в банке суммы дебиторской задолженности, образовавшейся за счет бюджетных ассигнований текущего финансового года, получатель бюджетных средств обязан перечислить ее на счет территориального органа государственного казначейства на восстановление кассовых расходов. Срок перечисления – в течение 3 рабочих дней и в последний рабочий день месяца. При этом перечисление осуществляется по каждому отдельному договору.

Если в текущем финансовом году на бюджетный счет получателя бюджетных средств в банке поступит сумма дебиторской задолженности, образованной за счет бюджетных ассигнований прошлых лет, получатель бюджетных средств обязан перечислить ее в доход соответствующего бюджета.

В соответствии с пп. 42, 43, 44 Инструкции № 63 на счета территориальных органов государственного казначейства могут поступать денежные средства на восстановление кассовых расходов получателя бюджетных средств от иных юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, а не только от получателя бюджетных средств.

В данном случае поступившую от поставщиков дебиторскую задолженность, возникшую в текущем финансовом году, территориальный орган государственного казначейства отражает как восстановление кассовых расходов по лицевым счетам получателей бюджетных средств не позднее 5 рабочих дней со дня поступления указанных сумм и в последний рабочий день месяца. Если поступают суммы дебиторской задолженности прошлых лет, территориальный орган государственного казначейства вправе самостоятельно принимать решение о направлении этих средств в бюджет соответствующего уровня с последующим письменным уведомлением получателя бюджетных средств о проведении данной операции и (или) представлением ему копии расчетного документа

В отношении порядка отражения в бюджетных организациях сумм дебиторской задолженности (активов) и кредиторской задолженности (обязательств) с истекшим сроком исковой давности нормативные документы в настоящее время отсутствуют.

В этом случае бюджетным организациям следует руководствоваться нормой п. 5 ст. 9 Закона от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон о бухгалтерском учете). Согласно данной норме, если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь.

Например, по названным операциям в учетной политике можно предусмотреть корреспонденцию субсчетов, указанную в операциях 23–24 данной таблицы.

Списание дебиторской задолженности с баланса по истечении срока исковой давности не означает ее аннулирование, она должна числиться за балансом в течение 5 лет для наблюдения за возможностью взыскания на забалансовом счете 05 "Списанная задолженность неплатежеспособных дебиторов". Если должник вернет долг, сумма задолженности списывается с забалансового счета 05.

Если дебиторская задолженность была образована за счет бюджетных средств, поступившая сумма долга должна быть внесена в доход государственного бюджета. Если дебиторская задолженность была образована при осуществлении приносящей доход деятельности, поступившая сумма долга относится на увеличение прибыли

Пересчет выраженных в иностранной валюте активов (денежных средств, финансовых вложений, дебиторской задолженности) и обязательств в белорусские рубли производится по официальному курсу по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

При этом не производится пересчет (переоценка) выраженных в иностранной валюте полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков (п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете).

Обязательства и имущество в иностранной валюте на отчетную дату пересчитываются по курсу последнего календарного дня отчетного периода (п. 2 ст. 101 БдК).

Активы и обязательства следует учитывать как в иностранной валюте, так и в белорусских рублях. В противном случае невозможно рассчитать курсовые разницы, возникающие при их пересчете (переоценке).

Разницы, возникающие при пересчете выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли, относятся бюджетными организациями на увеличение или уменьшение источников финансирования в порядке, установленном законодательством (п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете).

Порядок пересчета выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц определен Методическими указаниями о порядке учета денежных средств организациями, финансируемыми из бюджета, утвержденными приказом Минфина от 17.12.1999 № 364 (далее – Методические указания № 364).

В бухгалтерском учете и отчетности иностранная валюта и средства, приобретенные за счет иностранной валюты, дебиторская и кредиторская задолженности отражаются в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности. Разница, возникающая при изменении Нацбанком курсов иностранных валют, зачисляется бюджетными организациями на увеличение или уменьшение бюджетного или внебюджетного источника финансирования (п. 8 Методических указаний № 364).

Следовательно, по операциям, осуществляемым за счет бюджетных средств, курсовые разницы следует относить в дебет (кредит) субсчетов 140 "Расчеты по финансированию из бюджета", 230 "Финансирование из бюджета", а по операциям, осуществляемым за счет приносящей доходы (предпринимательской) деятельности, – в дебет (кредит) субсчета 410 "Прибыли и убытки" (вместо субсчета 410 возможно использование субсчета 237 "Прочие источники").

Методические указания № 364 следует применять с учетом п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете, в котором говорится о том, что не производится пересчет выраженных в иностранной валюте полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков