В 2016 г. затраты на оплату дополнительного поощрительного отпуска, предоставляемого в соответствии с нормами Декрета № 29 от 26.07.1999 № 29 "О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины" (далее – Декрет № 29), не уменьшали налогооблагаемую прибыль. В 2017 г. законодательство изменилось.

Общие положения

Декретом № 29 не предусмотрено, каким работникам и за счет какого источника производится оплата дополнительных поощрительных отпусков за работу по контракту.

Вместе с тем следует учитывать, что расходы бюджетной организации, как правило, финансируются из двух источников:

• во-первых, расходы по выполнению функций и решению государственно значимых задач должны финансироваться за счет бюджетных средств;
• во-вторых, расходы по осуществлению приносящей доходы деятельности должны осуществляться за счет внебюджетных средств.

Причем указанные расходы подлежат раздельному учету (п. 10 Положения о порядке формирования внебюджетных средств, осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, направлениях и порядке использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, утвержденного постановлением Совмина от 19.07.2013 № 641 (далее – Положение № 641)).

Исходя из ст. 103 БдК расходы по бюджету осуществляются только в пределах бюджетных ассигнований, установленных бюджетными сметами на соответствующий финансовый год. Основанием для осуществления внебюджетных расходов являются сметы доходов и расходов внебюджетных средств бюджетных организаций (далее – смета доходов и расходов) (п. 20 Положения № 641).

Следовательно, если расходы на оплату дополнительных отпусков за работу по контракту работников, оплата труда которых финансируется из бюджета, определены и утверждены в бюджетной смете, то оплата таких отпусков производится за счет бюджетных средств.

Работникам, оплата труда которых финансируется за счет внебюджетных средств, расходы на оплату дополнительных отпусков за работу по контракту следует предусматривать в разделе 2.1 "Текущие расходы (затраты), необходимые для осуществления приносящей доходы деятельности" сметы доходов и расходов (п. 11 Положения № 641).

При этом абзацем четвертым части первой п. 25 Положения № 641 определено, что бюджетная организация вправе осуществлять дополнительные выплаты стимулирующего характера работникам за счет внебюджетных средств в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетной организации, при условии отсутствия у нее просроченной кредиторской задолженности. Исходя из указанной нормы, можно сделать вывод, что при отсутствии бюджетных ассигнований на дополнительные выплаты стимулирующего характера работникам, оплата труда которых финансируется из бюджета, организация вправе использовать на такие выплаты внебюджетные средства в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетной организации. Из данных средств организация вправе осуществлять аналогичные выплаты работникам, оплата труда которых финансируется за счет внебюджетных средств.

Учет расходов на оплату отпуска по Декрету № 29

Бухгалтерский учет

Согласно пп. 4, 11 Инструкции о порядке бухгалтерского учета расходов в бюджетных организациях, утвержденной постановлением Минфина от 31.12.2009 № 157 (далее – Инструкция № 157), расходы организации учитываются на субсчете:

• 200 "Расходы по бюджету", если они предусмотрены бюджетной сметой;
• 211 "Расходы по внебюджетным средствам", если они включены в раздел 2.1 "Текущие расходы (затраты), необходимые для осуществления приносящей доходы деятельности" сметы доходов и расходов;
• 411 "Использование прибыли", если на такие расходы используются внебюджетные средства в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетной организации (часть пятая письма Минфина от 28.01.2014 № 15-1-19/75).

Исходя из Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных организаций, установленного постановлением Минфина от 22.04.2010 № 50, учет расчетов с работниками по оплате труда, в т.ч. по отпускным, производится с применением субсчета 180 "Расчеты с персоналом".

Налоговый учет внебюджетных расходов на оплату отпуска по Декрету № 29

В налоговом учете при расчете налога на прибыль следует различать затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав учитываемые либо не учитываемые при налогообложении налогом на прибыль. Перечень таких затрат определен соответственно в ст. 130 и 131 НК.

Согласно подп. 1.7² ст. 131 НК затраты на оплату дополнительного отпуска, в том числе за работу по контракту, в 2016 г. включались в затраты, не учитываемые при налогообложении прибыли.

С 1 января 2017 г. подп. 1.7² ст. 131 НК изложен в новой редакции и приведен в таблице 1.

Таблица 1

Напомним, что нормами ТК предусмотрены следующие виды отпусков:

1) основной (ст. 155 ТК);

2) дополнительные:

• за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы (ст. 157 ТК);
• за ненормированный рабочий день (ст. 158 ТК);
• за продолжительный стаж работы (ст. 159 ТК);
• поощрительные отпуска (ст. 160 ТК, Декрет № 29).

Таким образом, с 1 января 2017 г. порядок налогообложения затрат на оплату дополнительных поощрительных отпусков, предоставляемых по Декрету № 29, изменен. Оплата таких отпусков включается в состав затрат, уменьшающих налог на прибыль.

Порядок бухгалтерского и налогового учета отпускных представлен в таблице 2.

Таблица 2

Оксана Шайбак, экономист, магистр экон. наук